所得稅費用的確認和計量 ★★

【說明 1】所得稅會計核算方法：

【例題•單選題】20×3 年，甲公司實現(xiàn)利潤總額 210 萬元，包括：20×3 年收到的國債利息收入 10 萬元，因違反環(huán)保法規(guī)被環(huán)保部門處以罰款 20 萬元。甲公司 20×3 年年初遞延所得稅負債余額為 20 萬元，年末余額為 25 萬元，上述遞延所得稅負債均產(chǎn)生于固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。甲公司適用的所得稅稅率為 25%。不考慮其他因素，甲公司 20×3 年的所得稅費用是( )萬元。

A.52.5

B.55

C.57.5

D.60

【答案】B

【解析】甲公司 20×3 年的所得稅費用=(210-10+20-5/25%)×25%+(25-20)=55(萬元)。

小結(jié)：

1.所得稅費用=應交所得稅和遞延所得稅

會計處理步驟：

第一步：計算應交所得稅(當期所得稅)

第二步：計算遞延所得稅

第三步：計算所得稅費用

第四步：編制會計分錄

2.會計處理步驟

第一步：計算應交所得稅(當期所得稅)

應交所得稅=應納稅所得額×當期所得稅稅率

=(會計利潤+納稅調(diào)增—納稅調(diào)減—稅法允許彌補以前年度虧損)×當期所得稅稅率

=(會計利潤±利潤表永久性差異+可抵扣暫時性差異—應納稅暫時性差異)×當期所得稅稅率

【解讀】

(1)納稅調(diào)整增加額

①按會計準則規(guī)定核算時不作為收益計入財務報表，但在計算應納稅所得額時作為收益需要交納所得稅。

②按會計準則規(guī)定核算時確認為費用或損失計入財務報表，但在計算應納稅所得額時不允許扣減。

(2)納稅調(diào)整減少額

①按會計準則規(guī)定核算時作為收益計入財務報表，但在計算應納稅所得額時不確認為收益。

②按會計準則規(guī)定核算時不確認為費用或損失，但在計算應納稅所得額時允許扣減。

【提示】暫時性差異對應納稅所得額的調(diào)整(不考慮永久性差異)

應納稅所得額=稅前會計利潤+本期發(fā)生的影響損益的可抵扣暫時性差異-本期轉(zhuǎn)回的影響損益的可抵扣暫時性差異-本期發(fā)生的影響損益的應納稅暫時性差異+本期轉(zhuǎn)回的影響損益的應納稅暫時性差異若暫時性差異不影響損益，如可供出售金融資產(chǎn)正常的公允價值變動產(chǎn)生的其他綜合收益，則不需要納稅調(diào)整。

第二步，計算遞延所得稅

1.暫時性差異=(資產(chǎn)類)賬面價值-計稅基礎(chǔ)

=(負債類)(賬面價值-計稅基礎(chǔ))×(-1)

正差=屬于應納稅暫時性差異=形成遞延所得稅負債

負差=屬于可抵扣暫時性差異=形成遞延所得稅資產(chǎn)

2.計算遞延所得稅

【解讀】資產(chǎn)負債表債務法下的暫時性差異，代表的是累計差異，因此要和期初的暫時性差異相比較，差額(發(fā)生額)才是本期應確認的金額。

遞延所得稅負債(發(fā)生額)=期末余額(正差×未來稅率)-期初余額

遞延所得稅資產(chǎn)(發(fā)生額)=期末余額(負差×未來稅率)-期初余額

遞延所得稅費用(發(fā)生額)=遞延所得稅負債—遞延所得稅資產(chǎn)

【解讀】遞延所得稅，是指按照所得稅準則規(guī)定當期應予確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債當期發(fā)生額的綜合結(jié)果，但不包括計入所有者權(quán)益的交易或事項的所得稅影響。

【解讀】遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債的發(fā)生額對應所得稅費用的，屬于遞延所得稅費用。

【解讀】遞延所得稅費用(或收益)=當期遞延所得稅負債的增加額+當期遞延所得稅資產(chǎn)的減少額-當期遞延所得稅負債的減少額-當期遞延所得稅資產(chǎn)的增加額

【解讀】如果某項交易或事項按照企業(yè)會計準則規(guī)定應計入所有者權(quán)益，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債及其變化亦應計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用(或收益)。

【例】甲企業(yè)持有的某項其他債權(quán)投資(以公允價值計量變動計入其他綜合收益)，成本為 500 萬元，會計期末，其公允價值為 600 萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為 25%。除該事項外，該企業(yè)不存在其他會計與稅收法規(guī)之間的差異，且遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債不存在期初余額。

會計期末在確認 100 萬元的公允價值變動時，賬務處理為：

借：其他債權(quán)投資 1 000 000

貸：其他綜合收益 1 000 000

確認應納稅暫時性差異的所得稅影響時，賬務處理為：

借：其他綜合收益 250 000

貸：遞延所得稅負債 250 000

第三步：計算所得稅費用

所得稅費用=應交所得稅+與所得稅費用有關(guān)的(遞延所得稅負債—遞延所得稅資產(chǎn))

【提示】計入當期損益的所得稅費用(或收益)不包括企業(yè)合并和直接在所有者權(quán)益中確認的交易或事項產(chǎn)生的所得稅影響。與直接計入所有者權(quán)益的交易或者事項相關(guān)的遞延所得稅，應當計入所有者權(quán)益。

【提示】所得稅費用應當在利潤表中單獨列示。

第四步：編制會計分錄

借：所得稅費用/其他綜合收益等(按會計規(guī)定計量)(倒擠)

遞延所得稅資產(chǎn)(借或貸)

貸：應交稅費——應交所得稅(按稅法規(guī)定計量)

遞延所得稅負債(借或貸)

【解讀】

(1)計算所得稅費用不包括計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并產(chǎn)生的遞延所得稅。

(2)遞延所得稅費用指計入所得稅費用的遞延所得稅負債減去遞延所得稅資產(chǎn)的余額，若計算結(jié)果為負數(shù)，則表示遞延所得稅收益。

【例】A 公司 20×7 年度利潤表中利潤總額為 3 000 萬元，該公司適用的所得稅稅率為 25%。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債不存在期初余額。與所得稅核算有關(guān)的情況如下：

20×7 年發(fā)生的有關(guān)交易和事項中，會計處理與稅收處理存在差別的有：

(1)20×7 年 1 月開始計提折舊的一項固定資產(chǎn)，成本為 1 500 萬元，使用年限為 10 年，凈殘值為 0，會計處理按雙倍余額遞減法計提折舊，稅收處理按直線法計提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。

(2)向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈現(xiàn)金 500 萬元。假定按照稅法規(guī)定，企業(yè)向關(guān)聯(lián)方的捐贈不允許稅前扣除。

(3)當期取得作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為 800 萬元，20×7 年 12 月 31 日的公允價值為 1 200 萬元。稅法規(guī)定，以公允價值計量的金融資產(chǎn)持有期間市價變動不計入應納稅所得額。

(4)違反環(huán)保法規(guī)定應支付罰款 250 萬元。

(5)期末對持有的存貨計提了 75 萬元的存貨跌價準備。

【答案】

(1)20×7 年度當期應交所得稅

應納稅所得額=3 000+150+500-400+250+75=3 575(萬元)

應交所得稅=3 575×25%=893.75(萬元)

(2)20×7 年度遞延所得稅

遞延所得稅資產(chǎn)=225×25%=56.25(萬元)

遞延所得稅負債=400×25%=100(萬元)

遞延所得稅=100-56.25=43.75(萬元)

(3)利潤表中應確認的所得稅費用

所得稅費用=893.75+43.75=937.50(萬元)，確認所得稅費用的賬務處理如下：

借：所得稅費用 9 375 000

遞延所得稅資產(chǎn) 562 500

貸：應交稅費——應交所得稅 8 937 500

遞延所得稅負債 1 000 000

單位：萬元

【例題·多選題】甲公司適用所得稅稅率為 25%，其 20×9 年發(fā)生的交易或事項中，會計與稅收處理存在差異的事項如下：①當期購入作為可供出售金融資產(chǎn)的股票投資，期末公允價值大于取得成本 160萬元;②收到與資產(chǎn)相關(guān)政府補助 1 600 萬元，相關(guān)資產(chǎn)至年末尚未開始計提折舊。甲公司 20×9 年利潤總額為 5200 萬元，假定遞延所得稅資產(chǎn)/負債年初余額為零，未來期間能夠取得足夠應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異。下列關(guān)于甲公司 20×9 年所得稅的處理中，正確的有( )。( 2012)

A.所得稅費用為 900 萬元

B.應交所得稅為 1300 萬元

C.遞延所得稅負債為 40 萬元

D.遞延所得稅資產(chǎn)為 400 萬元

【答案】CD

【解析】20×9 年年末可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值大于取得成本 160 萬元，形成應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債的金額=160×25%=40(萬元)，選項 C 正確;與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，稅法規(guī)定在取得的當年全部計入應納稅所得額，會計處理為分期確認收入，所以在收到當期應確認遞延所得稅資產(chǎn)，確認遞延所得稅資產(chǎn)的金額=1600×25%=400(萬元)，選項 D 正確;甲公司 20×9 年應交所得稅=(5200+1600)×25%=1700(萬元)，選項 B 錯誤;所得稅費用的金額=1700-400=1300(萬元)，選項 A錯誤。

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