編輯推薦：2020年注會《會計》第二十八章歷年考情分析及高頻考點匯總

本考點屬于《會計》第二十八章每股收益第三節(jié)稀釋每股收益的內(nèi)容。

[內(nèi)容導(dǎo)航]

1.可轉(zhuǎn)換公司債券對稀釋每股收益的影響

2.認股權(quán)證、股份期權(quán)對稀釋每股收益的影響

3.限制性股票對稀釋每股收益的影響

4.企業(yè)承諾將回購其股份的合同對稀釋每股收益的影響

[考頻分析]

考頻:★★★★

復(fù)習(xí)程度:掌握本考點。

[高頻考點]稀釋每股收益

1.可轉(zhuǎn)換公司債券對稀釋每股收益的影響

可轉(zhuǎn)換公司債券是指發(fā)行公司依法發(fā)行、在一定期間內(nèi)依據(jù)約定的條件可以轉(zhuǎn) 換成股份的公司債券。對于可轉(zhuǎn)換公司債券,可以采用假設(shè)轉(zhuǎn)換法 判斷其稀釋性,并計算稀釋每股收益。

要領(lǐng):計算增量每股收益。

首先,假設(shè)這部分可轉(zhuǎn)換公司債券在當(dāng)期期初(或發(fā)行日)即已轉(zhuǎn)換成普通股, 從而一方面增加了發(fā)行在外的普通股股數(shù),另一方面節(jié)約了公司債券的利息費用，增加了歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤。

其次,用增加的凈利潤除以增加的普通股股數(shù), 得出增量股的每股收益,與原來的每股收益比較。如果增量股的每股收益小于原每股收益,則說明該可轉(zhuǎn)換公司債券具有稀釋作用,應(yīng)當(dāng)計入稀釋每股收益。

2.認股權(quán)證、股份期權(quán)對稀釋每股收益的影響

對于稀釋性認股權(quán)證、股份期權(quán),計算稀釋每股收益時，一般無需調(diào)整分子凈利潤金額,只需要按照下列步驟

對分母普通股加權(quán)平均數(shù)進行調(diào)整:

(1)假設(shè)這些認股權(quán)證、股份期權(quán)在當(dāng)期期初(或發(fā)行日)經(jīng)行權(quán),計算按約定行權(quán)價格發(fā)行普通股將取得的股款金額。

(2)假設(shè)按照當(dāng)期普通股平均市場價格發(fā)行股票,計算需發(fā)行多少普通股能夠帶來上述相同的股款金額。

(3)比較行使股份期權(quán)、認股權(quán)證將發(fā)行的普通股股數(shù)與按照平均市場價格發(fā)行的普通股股數(shù),差額部分相當(dāng)于無對價發(fā)行的普通股,作為發(fā)行在外普通股股數(shù)的凈增加。

(4)將凈增加的普通股股數(shù)乘以其假設(shè)發(fā)行在外的時間權(quán)數(shù),據(jù)此調(diào)整稀釋每股收益的分母。

計算公式:

增加的普通股股數(shù)=擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)-行權(quán)價格x擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)=當(dāng)期普通股平均市場價格中,普通股平均市場價格的計算,理論上應(yīng)當(dāng)包括該普通股每次交易的價格, 但實務(wù)操作中通常對每周或每月具有代表性的股票交易價格進行簡單算術(shù)平均即可。當(dāng)期發(fā)行認股權(quán)證或股份期權(quán)的,普通股平均市場價格應(yīng)當(dāng)自認股權(quán)證或股份期權(quán)的發(fā)行日起計算。

3.限制性股票對稀釋每股收益的影響

①等待期內(nèi)基本每股收益的計算?；久抗墒找鎯H考慮發(fā)行在外的普通股,按照歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤除以發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計算。限制性股票由于未來可能被回購,性質(zhì)上屬于或有可發(fā)行股票,因此在計算基本每股收益時不應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)。上市公司在等待期內(nèi)基本每股收益的計算,應(yīng)視其發(fā)放的現(xiàn)金股利是否可撤銷采取不同的方法:

a.現(xiàn)金股利可撤銷,等待期內(nèi)計算基本每股收益時，分子應(yīng)扣除當(dāng)期分配給預(yù)計未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利;分母不應(yīng)包含限制性股票的股數(shù).

b.現(xiàn)金股利不可撤銷等待期內(nèi)計算基本每股收益時，分子應(yīng)扣除歸屬于預(yù)計未來可解鎖限制性股票的凈利潤;分母不應(yīng)包含限制性股票的股數(shù)。

②等待期內(nèi)稀釋每股收益的計算。上市公司在等待期內(nèi)稀釋每股收益的計算, 應(yīng)視解鎖條件不同采取不同的方

法:

a.解鎖條件僅為服務(wù)期限條件的,

行權(quán)價格=限制性股票的發(fā)行價格+資產(chǎn)負債表日尚未取得的職工服務(wù)的公允價值

稀釋每股收益=當(dāng)期凈利潤/( 普通股加權(quán)平均數(shù)+調(diào)整增加的普通股加權(quán)平均數(shù)) = 當(dāng)期凈利潤/ [普通股加權(quán)平均數(shù)+ (限制性股票股數(shù)-行權(quán)價格*限制性股票股數(shù)/當(dāng)期普通股平均市場價格) ]

分子應(yīng)加回計算基本每股收益分子時已扣除的當(dāng)期分配給預(yù)計未來可解鎖限制性股票持有者的現(xiàn)金股利或歸屬于預(yù)計未來可解鎖限制性股票的凈利潤。

b.解鎖條件包含業(yè)績條件的,若滿足業(yè)績條件的,應(yīng)當(dāng)參照上述解鎖條件僅為服務(wù)期限條件的有關(guān)規(guī)定計算稀釋性每股收益;若不滿足業(yè)績條件的,計算稀釋性每股收益時不必考慮此限制性股票的影響。

4.企業(yè)承諾將回購其股份的合同對稀釋每股收益的影響

企業(yè)承諾將回購其股份的合同中規(guī)定的回購價格高于當(dāng)期普通股平均市場價格時,應(yīng)當(dāng)考慮其稀釋性。計算稀釋每股收益時,與前面認股權(quán)證、股份期權(quán)的計算思路恰好相反,具體步驟為:

①假設(shè)企業(yè)于期初按照當(dāng)期普通股平均市場價格發(fā)行普通股,以募集足夠的資金來履行回購合同;合同日晚于期初的,則假設(shè)企業(yè)于合同日按照自合同日至期末的普通股平均市場價格發(fā)行足量的普通股。在該假設(shè)前提下,由于是按照市價發(fā)行普通股, 導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟資源流入與普通股股數(shù)同比例增加,每股收益金額不變。

②假設(shè)回購合同已于當(dāng)期期初(或合同日)履行,按照約定的行權(quán)價格回購本企業(yè)股票。

③比較假設(shè)發(fā)行的普通股股數(shù)與假設(shè)回購的普通股股數(shù),差額部分作為凈增加的發(fā)行在外普通股股數(shù),再乘以相應(yīng)的時間權(quán)重,據(jù)此調(diào)整稀釋每股收益的計算分母。

計算公式:

增加的普通股股數(shù)=回購價格*承諾回購的普通股股數(shù)/當(dāng)期普通股平均市場價格-承諾回購的普通股股數(shù)

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