【例10】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營決策實施重大影響。2009年，甲公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價格出售給乙企業(yè)，至2009年的資產(chǎn)負債表日，該批存貨尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司2009年實現(xiàn)凈利潤為2000萬元。假定不考慮所得稅因素。$lesson$

　　甲企業(yè)在該項交易中實現(xiàn)利潤400萬元，其中80萬元(400×20%)是針對本企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計算確認投資損益時應予抵銷，即甲企業(yè)應當進行的會計處理為：

　　借：長期股權(quán)投資――損益調(diào)整 320

　　貸：投資收益 [(2000-400)×20%] 320

　　甲企業(yè)如需要編制合并財務報表，在合并財務報表中對該未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益應在個別報表已確認投資損益的基礎(chǔ)上進行以下調(diào)整：

　　借：營業(yè)收入(1000×20%) 200

　　貸：營業(yè)成本(600×20%) 120

　　投資收益 80

　　應當說明的，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損失不應予以抵銷。

　　c.合營方向合營企業(yè)投資非貨幣性資產(chǎn)的處理(今年新增)

　　合營方向合營企業(yè)投出或出售非貨幣性資產(chǎn)的相關(guān)損益，應當按照以下原則處理：

　　第一，符合下列情況之一的，合營方不應確認該類交易的損益：與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給合營企業(yè);投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計量;投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質(zhì)。

　　第二，合營方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風險和報酬并且投出資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用，應在該項交易中確認歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失。交易表明投出或出售非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營方應當全額確認該部分損失。

　　【例11】甲公司、乙公司、丙公司共同出資設立丁公司，注冊資本為5 000萬元，甲公司持有丁公司注冊資本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注冊資本的31%，丁公司為甲、乙、丙公司的合營企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)(機器)出資，該機器的原­價為1 600萬元，累計折舊為400萬元，公允價值為1 900萬元，未計提減值;乙公司以一項無形資產(chǎn)作為出資，該項無形資產(chǎn)的賬面原­價為1 300萬元，累計攤銷為300萬元，公允價值為1 550萬元，未計提減值;丙公司以1 550萬元的現(xiàn)金出資。

　　A.甲公司的會計處理

　　(1)甲公司在個別財務報表中的處理

　　甲公司上述對丁公司的投資，按照長期股權(quán)投資準則的原­則確認初始投資成本;投出機器的賬面價值與其公允價值之間的差額700萬元(1 900-1 200)確認損益(利得)，其賬務處理如下(單位：元，以下同)：

　?、俅_認投資成本

　　借：長期股權(quán)投資―丁公司(成本) 19 000 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　 19 000 000

　?、诖_認固定資產(chǎn)清理產(chǎn)生的利得

　　借：固定資產(chǎn)清理　 12 000 000

　　累計折舊　　　　4 000 000

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　 16 000 000

　　借：固定資產(chǎn)清理　　7 000 000

　　貸：營業(yè)外收入　　　 7 000 000

　　(2)甲公司在合并財務報表中的處理

　　甲公司在合并財務報表中，對于上述投資所產(chǎn)生的利得，僅能夠確認歸屬于乙、丙公司的利得部分，因此，在合并財務報表中需要抵銷歸屬于甲公司的利得部分266萬元(700×38%)，應確認的上述甲公司投資利得434萬元(700×62%)。在合并財務報表中作如下抵銷分錄：

　　借：營業(yè)外收入　　 2 660 000

　　貸：長期股權(quán)投資―丁公司　　 2 660 000

　　B.乙公司的會計處理

　　(1)乙公司在個別財務報表中的處理

　　乙公司對丁公司的投資，按照長期股權(quán)投資準則的原­則確認初始投資成本;投出無形資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值之間的差額550萬元(1 550-­1 000)確認損益(利得)，其賬務處理如下：

　　借：長期股權(quán)投資―丁公司(成本)15 500 000

　　累計攤銷　　　　　　　　　　3 000 000

　　貸：無形資產(chǎn)　　 　　　　 13 000 000

　　營業(yè)外收入　　　　　 　 5 500 000

　　(2)乙公司在合并財務報表中的處理

　　乙公司在合并財務報表中，對于上述投資所產(chǎn)生的利得，僅能夠確認歸屬于甲、丙公司的利得部分，因此，在合并財務報表中需要抵銷歸屬于乙公司的利得部分170.5萬元(550×31%)，應確認的上述乙公司投資利得379.5萬元(550×69%)。合并財務報表中應作如下抵銷分錄：

　　借：營業(yè)外收入　　 1 705 000

　　貸：長期股權(quán)投資―丁公司　1 705 000

　　第三，在投出非貨幣性資產(chǎn)的過程中，合營方除了取得合營企業(yè)的長期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性或非貨幣性資產(chǎn)，應當確認該項交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益。

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